ІПК ДПС України № 2559/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК від 01.05.2026

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо податкових наслідків з ПДВ в описаній у зверненні ситуації та, керуючись статтею 52 глави 3 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Кооператив (платник податку на додану вартість (далі – ПДВ)) буде виступати замовником будівництва та будувати на земельних ділянках, переданих до пайового фонду Кооперативу, нерухоме майно, у тому числі об’єкти житлової нерухомості. Для виконання будівельних робіт (послуг) залучатиме генерального підрядника.

Правовстановлюючі документи на новозбудоване житло будуть оформлюватися безпосередньо на Кооператив, а пізніше таке житло буде передаватися на підставі договорів міни членам кооперативу в обмін на паї.

З огляду на викладене, Кооператив просить надати індивідуальну податкову консультацію з наступних питань:

1) чи підлягає бюджетному відшкодуванню сума від’ємного значення податку на додану вартість (далі – ПДВ) до розрахунку якої включено суми ПДВ, сплачені замовником будівництва у попередніх звітних періодах, та у звітному податковому періоді постачальникам товарів / послуг, які використані, або будуть використані в операціях з другого постачання житла?

2) чи повинен Кооператив при другому постачанні житла нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ відповідно пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ на підставі використання житла у пільгових операціях? На яку дату та на яку суму складається зведена податкова накладна?

3) чи зобов’язаний Кооператив застосувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ?

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу II ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу ІІ ПКУ.

Відповідно до пункту 5.3 статті 5 розділу І ПКУ інші терміни, що застосовуються у ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Правові, організаційні, економічні та соціальні основи функціонування кооперації в Україні визначено Законом України від 10 липня 2003 року № 1087-IV «Про кооперацію» зі змінами і доповненнями (далі – Закон № 1087).

Відповідно до статті 2 Закону № 1087 кооператив – це юридична особа, утворена фізичними та/або юридичними особами, які добровільно об’єдналися на основі членства для ведення спільної господарської та іншої діяльності з метою задоволення своїх економічних, соціальних та інших потреб на засадах самоврядування;

обслуговуючий кооператив – це кооператив, який утворюється шляхом об’єднання фізичних та/або юридичних осіб для надання послуг переважно членам кооперативу, а також іншим особам з метою провадження їх господарської діяльності. Обслуговуючі кооперативи надають послуги іншим особам в обсягах, що не перевищують 20 відсотків загального обороту кооперативу;

пай - майновий поворотний внесок члена (асоційованого члена) кооперативу у створення та розвиток кооперативу, який здійснюється шляхом передачі кооперативу майна, в тому числі грошей, майнових прав, а також земельної ділянки.

пайовий фонд - фонд, що формується з пайових внесків членів кооперативу і є одним із джерел формування майна кооперативу, розмір якого може змінюватися.

Кооператив є власником будівель, споруд, грошових та майнових внесків його членів, виготовленої продукції, доходів, одержаних від її реалізації та провадження іншої передбаченої статутом діяльності, а також іншого майна, придбаного на підставах, не заборонених законом (стаття 19 Закону № 1087).

Згідно зі статтею 19¹  Закону № 1087 член житлово-будівельного, дачно-будівельного, гаражно-будівельного, житлового, дачного, гаражного чи іншого відповідного кооперативу має право володіння, користування, а за згодою кооперативу – і розпоряджання квартирою, дачею, гаражем, іншою будівлею, спорудою або приміщенням кооперативу, якщо він не викупив це майно.

У разі викупу квартири, дачі, гаража, іншої будівлі, споруди або приміщення член житлово-будівельного, дачно-будівельного, гаражно-будівельного, житлового, дачного, гаражного кооперативу чи іншого відповідного кооперативу стає власником цього майна. Право власності на таке майно у члена кооперативу виникає з моменту державної реєстрації вказаного права відповідно до закону.

Об’єкти житлової нерухомості − будівлі, зареєстровані згідно із законодавством як об’єкти житлової нерухомості, дачні та садові будинки (підпункт 14.1.129 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Об’єкти нежитлової нерухомості – будівлі, їх складові частини, що не є об’єктами житлової нерухомості (підпункт 14.1.129¹ пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено статтями 187, 198, 199 та 201 розділу V ПКУ.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ за операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб’єкти підприємницької діяльності (підрядники та субпідрядники) можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ.

За операціями з першого постачання житла (об’єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва/майбутнього об’єкта житлової нерухомості застосовується касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу I ПКУ.

Касовий метод для цілей оподаткування ПДВ – метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов’язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на рахунки платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, на електронний гаманець у емітента електронних грошей та/або на рахунки в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, у касу платника податків або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата віднесення сум податку до податкового кредиту визначається як дата списання коштів з рахунків платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг, з електронних гаманців у емітента електронних грошей та/або з рахунків в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, дата видачі з каси платника податків або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг) (підпункт 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання житла (об’єктів житлової нерухомості) та операцій з постачання неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта житлової нерухомості визначено у підпункті 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ.

Підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ визначено, що звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об’єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта житлової нерухомості, крім першого постачання таких об’єктів.

У цьому підпункті перше постачання житла (об’єкта житлової нерухомості) означає:

а) першу передачу готового новозбудованого житла (об’єкта житлової нерухомості) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;

б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об’єкта житлової нерухомості) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об’єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв’язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.

У підпункті 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ перше постачання неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта житлової нерухомості означає першу передачу спеціального майнового права на відповідний об’єкт покупцю за договором купівлі-продажу неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта житлової нерухомості (перший продаж) від замовника будівництва / девелопера будівництва, за яким зареєстровано спеціальне майнове право на відповідний об’єкт.

Операції з першого постачання доступного житла та житла, що будується із залученням державних коштів, звільняються від оподаткування.

Пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ визначено, що платник ПДВ зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 ПКУ та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 ПКУ.)

Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, зі змінами і доповненнями (далі – Порядок № 1307).

Відповідно до пункту 11 Порядку № 1307 у разі нарахування податкових зобов’язань з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 розділу V ПКУ платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися, зокрема в операціях, звільнених від оподаткування ПДВ.

Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню) та строки проведення розрахунків, регламентовано статтею 200 розділу V ПКУ.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 розділу V ПКУ сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов’язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4² статті 200 розділу V ПКУ не підлягає бюджетному відшкодуванню сума від’ємного значення, до розрахунку якої включено суми податку, сплачені отримувачем товарів / послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальником товарів / послуг, які використані або будуть використані в операціях з першого постачання житла (об’єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта житлової нерухомості.

Суми такого від’ємного значення зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до їх повного погашення податковими зобов’язаннями.

Враховуючи викладене та виходячи із аналізу норм ПКУ та інших нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, ДПС повідомляє.

Щодо питання 1

З огляду на зазначене, та виходячи із норм ПКУ сума ПДВ, сплачена у складі вартості придбання товарів / послуг, які використовуються або будуть використовуватися в оплату з першого постачання житла (об’єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта житлової нерухомості не можуть бути заявлені до бюджетного відшкодування.

Водночас, якщо за результатами звітного (податкового) періоду у платника сформовано від’ємне значення ПДВ за операціями з другого постачання житла, такий платник має право заявити до бюджетного відшкодування суму ПДВ, за умови фактичної її сплати постачальникам товарів / послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує реєстраційну суму на момент отримання контролюючим органом податкової декларації. При цьому, правомірність бюджетного відшкодування ПДВ підтверджується виключно за результатами перевірки, що проводиться відповідно до ПКУ.

Щодо питань 2

Відповідно до 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ звільняється від оподаткування ПДВ операція з постачання житла (об’єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.

Відповідно до пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ, якщо придбані товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197 розділу V ПКУ, платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 пункту 189 розділу V ПКУ.

Отже, якщо придбані Кооперативом у генерального підрядника послуги зі спорудження житла призначені для використання виключно в неоподатковуваних ПДВ операціях (у тому числі в операціях з постачання житла, що звільняються від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ), то у Кооператива виникає обов’язок щодо нарахування податкових зобов’язань з ПДВ та складання зведеної податкової накладної за правилами, встановленими пунктом 198.5 статті 198 розділу V ПКУ (якщо замовник (забудовник) зареєстрований як платник ПДВ).

З метою застосування пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ податкові зобов’язання визначаються за товарами/послугами, необоротними активами:

придбаними для використання в неоподатковуваних операціях − на дату їх придбання;

придбаними для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, − на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі – Закон № 996).

Правила складання зведеної податкової накладної визначено пунктом 11 Порядку № 1307.

Щодо питання 3

При здійсненні операцій з першого постачання житла (об’єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта житлової нерухомості застосовується касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ (абзац п’ятий пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ).

Отже, оскільки у розглянутій у зверненні ситуації Кооператив самостійно не здійснюватиме будівництво житла, а залучатиме для такого будівництва генерального підрядника, а також правовстановлюючі документи на новозбудоване житло будуть оформлюватися безпосередньо на Кооператив, то подальше постачання житла (об’єктів житлової нерухомості) вважатиметься другим продажем, та відповідно касовий метод податкового обліку Кооперативом не застосовується.

Додатково ДПС інформує, що факт здійснення платником тих, чи інших операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають звільненню від оподаткуванню ПДВ, може бути встановлений виключно за результатами проведення відповідних перевірок, передбачених ПКУ.

Згідно зі статтею 36 розділу I ПКУ платники податку повинні самостійно визначати відповідність здійснених ними операцій тим, які перераховані в ПКУ.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 глави 3 розділу ІІ ПКУ).